作者：劉莎張萌 楊曉鸞 衛(wèi)海

醫(yī)藥制造行業(yè)作為國民經(jīng)濟(jì)的重要行業(yè)，近年來呈現(xiàn)出快速發(fā)展的態(tài)勢(shì)。為支持和引導(dǎo)醫(yī)藥企業(yè)建立健全合規(guī)管理體系，國家市場監(jiān)督管理總局于今年1月發(fā)布《醫(yī)藥企業(yè)防范商業(yè)賄賂風(fēng)險(xiǎn)合規(guī)指引》，提出要促進(jìn)醫(yī)藥企業(yè)完善法務(wù)管理、財(cái)務(wù)審計(jì)、內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理等機(jī)制，加強(qiáng)統(tǒng)籌協(xié)調(diào)，提高管理效能。事實(shí)上，醫(yī)藥行業(yè)稅務(wù)合規(guī)問題，一直是相關(guān)監(jiān)管部門共同關(guān)注的重點(diǎn)。建議醫(yī)藥企業(yè)高度重視監(jiān)管部門的合規(guī)要求，有效防控稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

一家醫(yī)藥企業(yè)存在四個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)

A藥業(yè)股份有限公司是一家集產(chǎn)、學(xué)、研于一體，以醫(yī)藥、醫(yī)療器械、醫(yī)療服務(wù)為主的國有控股醫(yī)藥健康產(chǎn)業(yè)集團(tuán)。A公司利用自身優(yōu)勢(shì)，利用現(xiàn)有資源進(jìn)行非藥產(chǎn)品布局，已經(jīng)投產(chǎn)了口罩及熔噴布項(xiàng)目，并積極布局防護(hù)產(chǎn)品、功能性飲料、面膜、化妝品等健康領(lǐng)域。

稅務(wù)部門結(jié)合A公司的增值稅申報(bào)表、企業(yè)所得稅申報(bào)表、個(gè)人所得稅申報(bào)表、印花稅申報(bào)明細(xì)等信息，利用大企業(yè)稅收服務(wù)與風(fēng)險(xiǎn)管理作業(yè)平臺(tái)采集存儲(chǔ)的企業(yè)征管數(shù)據(jù)、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和行為數(shù)據(jù)，采取表表核對(duì)、賬表核對(duì)等方法，對(duì)A公司整體情況進(jìn)行綜合分析，發(fā)現(xiàn)企業(yè)可能存在4個(gè)典型稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)：企業(yè)租賃給集團(tuán)內(nèi)部其他企業(yè)的房屋未確認(rèn)收入，用于職工福利的進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出理論測(cè)算值和進(jìn)項(xiàng)稅額實(shí)際轉(zhuǎn)出值配比異常，企業(yè)所得稅稅前扣除憑證不合規(guī)，長期股權(quán)投資增長印花稅測(cè)算值與印花稅產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)計(jì)稅依據(jù)差異偏大。

集團(tuán)內(nèi)部租賃未確認(rèn)收入

稅務(wù)部門對(duì)A公司進(jìn)行集團(tuán)整體性風(fēng)險(xiǎn)分析時(shí)，發(fā)現(xiàn)其存在集團(tuán)內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易未確認(rèn)收入的疑點(diǎn)。B公司是A公司的子公司，稅務(wù)部門在審核B公司的增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票時(shí)注意到，B公司收到同集團(tuán)C公司開具的租賃服務(wù)增值稅發(fā)票。在對(duì)A公司進(jìn)行穿透式分析的過程中，稅務(wù)部門查閱了A公司賬套信息，發(fā)現(xiàn)C公司對(duì)外租賃的房屋是A公司無償提供給其使用的房屋，房屋所有權(quán)屬于A公司。A公司存在無償在集團(tuán)內(nèi)部提供租賃服務(wù)，未視同銷售少申報(bào)企業(yè)所得稅、增值稅的風(fēng)險(xiǎn)。經(jīng)核實(shí)，A公司2019年—2021年提供給同集團(tuán)C公司使用的辦公樓、宿舍樓和倉庫，有資金往來記錄，但未確認(rèn)收入。

企業(yè)所得稅方面，根據(jù)企業(yè)所得稅法第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額，具體包括：銷售貨物收入，提供勞務(wù)收入，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，股息、紅利等權(quán)益性投資收益，利息收入，租金收入，特許權(quán)使用費(fèi)收入，接受捐贈(zèng)收入，其他收入。案例中，A公司向C公司提供租賃服務(wù)，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額7432091.67元，補(bǔ)繳企業(yè)所得稅1114813.75元，并按規(guī)定繳納滯納金。

增值稅方面，根據(jù)增值稅暫行條例第一條，在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者加工、修理修配勞務(wù)，銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，為增值稅的納稅人。也就是說，A公司向C公司提供租賃服務(wù)，應(yīng)確認(rèn)增值稅銷售額7432091.67元，計(jì)提增值稅銷項(xiàng)稅額668888.25元，附加稅費(fèi)80266.59元，并按規(guī)定繳納滯納金。

進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出異常

A公司為員工提供宿舍及餐廳。稅務(wù)部門查詢了A公司進(jìn)項(xiàng)發(fā)票明細(xì)，篩選住宿費(fèi)、房屋租賃費(fèi)、水電費(fèi)等用于職工福利的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，并與企業(yè)賬套信息進(jìn)行比對(duì)，發(fā)現(xiàn)A公司未將租房費(fèi)用和水電費(fèi)等職工福利費(fèi)用對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額作轉(zhuǎn)出處理，存在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件1）第二十七條規(guī)定，下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：用于簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)。其中，涉及的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)，僅指專用于上述項(xiàng)目的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)（不包括其他權(quán)益性無形資產(chǎn)）、不動(dòng)產(chǎn)。因此，A公司用于職工福利的房屋租賃費(fèi)、水電費(fèi)等對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額，不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。

經(jīng)核實(shí)，2019年—2021年，A公司用于職工福利的水電費(fèi)為686935.63元，應(yīng)計(jì)提增值稅銷項(xiàng)稅額85601.32元。A公司取得的職工宿舍租賃專用發(fā)票金額為443833.62元，應(yīng)計(jì)提增值稅銷項(xiàng)稅額39945.03元。A公司合計(jì)應(yīng)計(jì)提增值稅銷項(xiàng)稅額125546.35元，附加稅費(fèi)15065.56元，并按規(guī)定繳納滯納金。

未取得合法稅前扣除憑證

稅務(wù)部門通過比對(duì)發(fā)票內(nèi)容和業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，發(fā)現(xiàn)A公司實(shí)際租賃口罩機(jī)并支付費(fèi)用，會(huì)計(jì)賬簿中以“租賃費(fèi)用——口罩機(jī)”記賬，但企業(yè)取得的發(fā)票為咨詢服務(wù)發(fā)票，發(fā)票內(nèi)容與經(jīng)營實(shí)質(zhì)不符。

根據(jù)稅收征收管理法第十九條規(guī)定，納稅人、扣繳義務(wù)人按照有關(guān)法律、行政法規(guī)和國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定設(shè)置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證記賬，進(jìn)行核算。《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法〉的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第28號(hào)，以下簡稱28號(hào)公告）第十五條規(guī)定，匯算清繳期結(jié)束后，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)取得而未取得發(fā)票、其他外部憑證或者取得不合規(guī)發(fā)票、不合規(guī)其他外部憑證并且告知企業(yè)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)自被告知之日起60日內(nèi)補(bǔ)開、換開符合規(guī)定的發(fā)票、其他外部憑證。其中，因?qū)Ψ教厥庠驘o法補(bǔ)開、換開發(fā)票、其他外部憑證的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照本辦法第十四條的規(guī)定，自被告知之日起60日內(nèi)提供可以證實(shí)其支出真實(shí)性的相關(guān)資料。

案例中，由于A公司取得的發(fā)票內(nèi)容與經(jīng)營實(shí)質(zhì)不符，稅務(wù)部門出具責(zé)令限改通知書。但是，A公司在規(guī)定的期限內(nèi)未能補(bǔ)開、換開符合規(guī)定的發(fā)票、其他外部憑證，并且未能按照28號(hào)公告第十四條規(guī)定提供相關(guān)資料證實(shí)其支出的真實(shí)性，故A公司相應(yīng)支出不得在發(fā)生年度稅前扣除，須按規(guī)定調(diào)增應(yīng)納稅所得額。

印花稅計(jì)稅依據(jù)不準(zhǔn)確

稅務(wù)部門核實(shí)A公司“長期股權(quán)投資”科目本年發(fā)生金額，對(duì)照企業(yè)簽訂的股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同金額，并比對(duì)企業(yè)當(dāng)期繳納印花稅的情況，發(fā)現(xiàn)A公司印花稅產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)計(jì)稅依據(jù)不準(zhǔn)確。

案例中，2020年，A公司取得X藥業(yè)有限公司100％股權(quán)，增加長期股權(quán)投資38200萬元；取得Y藥品包裝有限公司100％股權(quán)，增加長期股權(quán)投資303.83萬元；D國際貿(mào)易股份有限公司由A公司的孫公司轉(zhuǎn)為子公司，增加長期股權(quán)投資1393.04萬元。A公司2020年長期股權(quán)投資增長合計(jì)39896.87萬元。2021年，E醫(yī)藥有限公司由孫公司轉(zhuǎn)為子公司，增加長期股權(quán)投資500萬元。A公司2021年長期股權(quán)投資增長合計(jì)500萬元。

印花稅法雖已自2022年7月1日起施行，但案例中A公司相關(guān)涉稅行為發(fā)生于2019年—2021年，應(yīng)根據(jù)印花稅暫行條例規(guī)定處理，即A公司上述股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同均須按照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)繳納印花稅。經(jīng)計(jì)算，A公司2020年長期股權(quán)投資增長合計(jì)39896.87萬元，應(yīng)計(jì)提未計(jì)提印花稅199484.4元；2021年長期股權(quán)投資增長合計(jì)500萬元，應(yīng)計(jì)提未計(jì)提印花稅2500元。

（作者單位：國家稅務(wù)總局青島市稅務(wù)局）